Wielu lekarzy wykonuje zawód w ramach własnej działalności lub prowadzi ją obok pracy etatowej. W takiej sytuacji mogą oni wydatki związane z dokształcaniem rozliczać w kosztach podatkowych. Niezbędny jest jednak ścisły związek nabywanej wiedzy czy umiejętności z zakresem prowadzonej działalności. Fiskus bowiem, jeśli ma do tego jakiekolwiek podstawy, chętnie ten związek kwestionuje i wyklucza wydatki na kształcenie z kosztów podatkowych.

Zabezpieczeniem jest w takiej sytuacji uzyskanie interpretacji podatkowej w swojej sprawie, potwierdzającej prawidłowość działania. Warto jednak wiedzieć, że taką interpretację, wydaną przez dyrektora izby skarbowej, może zmienić minister finansów. Na stronie resortu ukazał się pod koniec 2015 roku komunikat zapowiadający weryfikację indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych w ostatnim czasie w sprawie wydatków ponoszonych przez przedsiębiorców na własne dokształcanie.

Problem z uznaniowością zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodu wynika z tego, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa katalogu wydatków związanych z kształceniem i dokształcaniem się przedsiębiorcy, które mogą być tu zaliczane. Jednocześnie też nie wyłącza z kosztów tego rodzaju wydatków.

Przy kwalifikacji określonych wydatków obowiązuje bowiem generalna zasada (wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o podof), zgodnie z którą wydatek zaliczony do kosztów musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Powinien być także powiązany z konkretnym źródłem przychodu, czyli prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Nie może mieć więc charakteru wydatku poniesionego na cele osobiste.

W ministerialnym komunikacie wyraźnie podkreślono też, że każdy przypadek rozliczenia w kosztach wydatków na kształcenie i dokształcanie wymaga indywidualnej oceny. Przykładowo – kurs językowy dla jednego przedsiębiorcy będzie pozostawał w ścisłym związku z prowadzoną działalnością i osiąganiem przychodów, a u innego taki związek nie wystąpi. Poniżej przedstawiamy przykłady stanowisk fiskusa.

Kurs językowy – TAK

Na zaliczenie do kosztów wydatku na kurs języka angielskiego, poniesionego przez lekarza w trakcie specjalizacji, zgodził się dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 21 października 2015 roku (sygn. ITPB1/4511-907/15/AK). Lekarz prowadzi praktykę ogólną. Kontrakty ma zawarte ze szpitalem publicznym (na dyżury medyczne) oraz dwiema placówkami niepublicznymi, w których jest lekarzem podstawowej opieki zdrowotnej. Warunkiem uzyskania przez niego I stopnia specjalizacji z interny jest zdanie egzaminów. Jedna z jego części jest przygotowana w języku angielskim, co wymaga dobrej znajomości tego języka. Egzamin zobowiązuje bowiem lekarza do wykazania się praktyczną wiedzą w stopniu umożliwiającym mu m.in. rozumienie tekstu pisemnego (szczególnie literatury fachowej i piśmiennictwa lekarskiego), porozumiewanie się z pacjentem, lekarzami i przedstawicielami innych zawodów medycznych oraz pisanie tekstów medycznych (przede wszystkim opinii i orzeczeń lekarskich). Aby się dobrze przygotować do zdania tego egzaminu, lekarz zapisał się na kurs językowy.

Lekarz wykazał związek przyczynowo-skutkowy opłaconego kursu językowego z przychodem osiąganym z działalności. Podniesienie kwalifikacji zawodowych z „lekarza medycyny ogólnej” na „lekarza specjalistę z zakresu chorób wewnętrznych” wpłynie bowiem bezpośrednio na uzyskiwane przez niego przychody. Wyliczył, że stawki za godzinę pracy w przychodniach i szpitalach dla lekarza ogólnego kontaktu oscylują w granicach 40-60 zł za godzinę. Po uzyskaniu specjalizacji wzrastają one do 70-100 zł za godzinę pracy.

Dyrektor bydgoskiej skarbówki zgodził się z wnioskiem lekarza i uznał, że wydatek ma związek z prowadzoną przez niego działalnością, co oznacza, że może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Doktorat – TAK

Pozytywną interpretację uzyskał także lekarz rezydent zatrudniony na etacie w wojewódzkim centrum ortopedii i rehabilitacji. Wydał ją dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 3 października 2013 roku (sygn. IPTPB1/415-457/13-4/MD). Lekarz, oprócz pracy etatowej, prowadzi indywidualną praktykę lekarską. W ramach działalności rozlicza m.in. przychody uzyskane za wykłady na prywatnej uczelni. Do fiskusa zwrócił się z pytaniem, czy może zaliczyć w koszty prowadzonej działalności opłatę za przewód doktorski w zakresie ortopedii (15 tys. zł). Temat pracy doktorskiej jest bowiem ściśle związany ze świadczonymi przez niego usługami. We wniosku o interpretację wskazał też, że zdobycie tytułu doktora zwiększa jego prestiż, konkurencyjność na rynku pracy, a co za tym idzie – ma wpływ na przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Z tą argumentacją zgodził się dyrektor skarbówki. Uznał, że „wydatki poniesione w związku ze studiami doktoranckimi, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne w wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej”.

Konieczny ścisły związek

Warto jednak podkreślić, że lekarz prowadzący indywidualną praktykę lekarską może zaliczyć do kosztów tej praktyki tylko wydatki na studia doktoranckie ściśle związane z wykonywanym zawodem. Dlatego jeżeli opłaci np. studia podyplomowe w zakresie historii sztuki, nie ma prawa zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie praktyki lekarskiej. Do fiskusa najczęściej nie przemawiają też argumenty, iż poniesienie określonych wydatków na dokształcanie w przyszłości wpłynie na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu. Dlatego również planowane w przyszłości rozszerzenie usług nie powoduje, iż wydatki mają związek z przychodem czy też zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodu.

Inna sprawa, gdy rozszerzenie działalności gospodarczej jest już faktem. Ciekawą interpretację w tej sprawie (sygn. IBPB-1-1/4511-404/15/ESZ) wydał 30 września 2015 roku dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach. Zgodził się na zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na szkolenie na instruktora latania wiatrakowcem poniesionych przez lekarza, który rozszerzył prowadzoną działalność gospodarczą o usługi w zakresie wynajmu i dzierżawy środków transportu lotniczego oraz usługi w zakresie nauki pilotażu.

Widać więc, że są przypadki, w których trudno jednoznacznie rozstrzygnąć o zaliczeniu konkretnych wydatków na dokształcanie do kosztów prowadzonej działalności. Ich kwalifikacja jest indywidualną sprawą podatnika. Można też zwrócić się o interpretację do fiskusa.